Økonomisk tilsyn av private barnehager – oppsummering 2022

Dette kapittelet gir innblikk i noen av vurderingene vi gjorde i forbindelse med valg av tilsynstema og tilsynsobjekt i tilsynsplanen for 2022. Kapittelet gir også en oversikt over ulike barnehagetyper og bredden i virksomhetskategorier og organisasjonsformer i den private barnehagesektoren. Som et nytt tilsyn vurderte vi tidlig at det var viktig å ikke generalisere barnehagene, men heller forstå ulikhetene.

I oppstarten av tilsynet ble det høsten 2021 utarbeidet en intern Strategi for tilsyn og veiledning for 2022 til 2025. Vi satte fire delmål i strategien, som vi ønsket å se nærmere på:

1. transaksjoner mellom nærstående parter
2. kvalitet i BASIL-rapporteringen av resultatregnskapet
3. barnehager som går med underskudd
4. tilsyn og veiledning med nyopprettede barnehager

De to første delmålene har vært hovedfokus i 2022. Strategien ble utfylt av interne planer for henholdsvis tilsyn og veiledning som la de konkrete planene for hva som skulle skje når direktoratet overtok tilsynsmyndigheten fra 1. januar 2022. I løpet av året har avdelingen opparbeidet seg kunnskap og erfaring, og ut fra dette har vi justert planene.

Analyser om barnehagesektoren lages både av det offentlige, av forsknings- og konsulentmiljøer og av sektoren selv. Samlet gir analysene god informasjon om sektoren og ulike underkategorier av denne. Det er likevel vanskelig å bruke slike analyser direkte i tilsyn, veiledning og egne analyser. Dette fordi vi må gjøre egne vurderinger i hvert enkelt tilsyn, og i våre egne analyser må vi ha kunnskap om dataene som ligger til grunn.

Det siste BASIL-resultatregnskapsskjemaet som forelå da vi planla tilsyns- og veiledningsaktivitetene omhandlet regnskapsåret 2020. Dette delkapittelet beskriver de private barnehagene slik de forelå da.

I Norge deles barnehager inn i kommunale, fylkeskommunale, statlige og private barnehager. Vi har myndighet til å føre tilsyn med statlige og fylkeskommunale barnehager i tillegg til de barnehagene som normalt sett omtales som private. Det var totalt 2 987 private barnehager som rapporterte inn BASIL-resultatregnskapsskjema for regnskapsåret 2020. I tillegg identifiserte vi 8 barnehager som skulle rapportert, men som av ulike grunner ikke hadde gjort det.

Det er tre hovedtyper av barnehager. Av de 2 987 barnehagene nevnt over var antallet:

1. ordinære barnehager: 2 465
2. familiebarnehager: 427
3. åpne barnehager: 74

I tillegg finnes det et fåtall kombinerte barnehager. Tabell 1 viser fordelingen av barnehagene etter eierforhold og barnehagetype.2

Uavhengig av barnehagetyper var de private barnehagene også ulikt organisert. Vi fant støtte i forskningen for å dele opp sektoren i ulike virksomhetskategorier:3,4

• store norskeide konsern (5 barnehager eller flere): 700
• små norskeide konsern (færre enn 5 barnehager): 315
• utenlandskeide barnehager: 152
• selvstendige aksjeselskaper: 344
• personlige næringsdrivende, o.l.: 331
• ideelle 1 087

Det bør også nevnes at de ulike typene av barnehager har ulike kjennetegn, og får tilskudd basert på forskjellige tilskuddsberegninger.

En tradisjonell tilnærming kunne være å måle risiko som produktet av sannsynlighet for regelbrudd og økonomisk konsekvens. Men for å kunne kvantifisere sannsynligheten for regelbrudd og den økonomiske konsekvensen av et regelbrudd, hadde vi behov for erfaring. Basert på tidligere, kommunale økonomiske tilsyn hadde vi noe erfaring å basere oss på, men ikke nok. Tilsvarende var det viktig å finne ut hvor det var størst behov for veiledning.

Det er viktig for privat barnehagesektor at vi utarbeider en praksis for tilsyn som er enhetlig både i gjennomføring og vurdering av brudd. For å få til dette ble det besluttet at tilsynstema og risikovurderinger skulle være like på tvers av virksomhetskategoriene i starten. Dette inngikk i målet om å bygge kompetanse og faktagrunnlag for å kunne målrette tilsyn og veiledning i større grad senere.

Vi utformet et rammeverk for risikovurderinger.5 Rammeverket gjør at risikovurderinger er en kombinasjon av overordnede analyser, analyser av konkrete regnskapsposter og en manuell vurdering av hvert av tilsynsobjektene som velges ut.

Tilsynstemaene vi valgte å starte med var:

• personalkostnader
• lønn til leder
• reklamekostnader
• ikke levert, feil eller mangler i resultatregnskapsrapporteringen i BASIL
• rapportering

I tillegg startet vi i 2022 arbeidet med å klargjøre for å kunne åpne tilsyn med leie av lokaler og fremmedtjenester i 2023. Sett i sammenheng med at personalkostnader var et tilsynstema i 2022, betyr det at tilsynet arbeidet med alle de største kostnadspostene i 2022.

Nedenfor følger noen av våre vurderinger for valg av disse tilsynstemaene.

Tilsynene nevnt over var i stor grad regelstyrte. Med dette mener vi at tilsynsobjektene ble valgt ut basert på økonomiske forholdstall. Noen ble også valgt ut som stikkprøver.
Vi ønsket også å se om risikovurderinger basert på opparbeidet kunnskap kunne være et godt supplement til regelstyrte tilsyn. Disse kalte vi egenvurderte tilsyn.

Personalkostnader, lønn til leder og transaksjoner mellom nærstående

Nesten alle inntektene til barnehagene er tilskudd og foreldrebetaling. Personalkostnader utgjør i underkant av 80 prosent6 av kostnadene til barnehagene. Som figur 1 nedenfor illustrerer er de samlede personalkostnadene til de private barnehagene over 20 milliarder kroner. Konsekvensen av regelbrudd kan derfor være store. Det er flere ulike problemstillinger knyttet til personalkostnader.

Barnehager skal ikke ha vesentlig lavere personalkostnader per heltidsplass enn det som er vanlig i tilsvarende kommunale barnehager, jf. barnehageloven § 23 tredje ledd. Det innebærer at om en barnehage har vesentlig lavere personalkostnader enn kommunen den sammenlignes med, vil det utgjøre et lovbrudd. Vi vil som følge av dette kunne fatte vedtak om at barnehagen må betale misbrukt tilskudd tilbake til kommunen.

En annen problemstilling relaterer seg til barnehagelovens § 23 andre ledd som omhandler transaksjoner mellom nærstående. Ifølge bestemmelsen skal ikke slike transaksjoner avvike fra det som ville vært fastsatt mellom uavhengige parter. Dersom en eier av barnehagen også mottar lønn fra barnehagen, skal ikke denne lønnen være høyere enn det som ville vært fastsatt om den ansatte ikke var eier.

Personalkostnader og lønn til leder var derfor tilsynstema som gikk inn i barnehagenes største kostnadsgruppe. Tilsyn med lønn til leder gjorde at vi kom i gang med vurderinger omkring nærstående parter i denne kostnadsgruppen.

Fremmedtjenester

Fremmedtjenester er kjøp av tjenester som for eksempel rådgivning, regnskap og juridisk bistand.

Hos barnehager som inngår i konsern ser vi at kostnader til kjøp av fremmedtjenester fra nærstående parter gjerne øker. Figur 2 nedenfor viser tall for regnskapsposten fremmedtjenester, både der det er nærstående transaksjoner og der det ikke er nærstående transaksjoner. Beløpet er vesentlig mindre enn for personalkostnader, men kostnaden nærmer seg 1 milliard kroner samlet sett.

En problemstilling knyttet til fremmedtjenester er internprising. Det kan være utfordrende for barnehagene å fastsette korrekte internpriser. Barnehageloven § 23 andre ledd krever at eier ikke foretar transaksjoner eller kostnader med vilkår eller beløp som barnehagen ikke ville inngått med en uavhengig part. Denne vurderingen er ikke alltid lik den vurderingen som skal sikre etterlevelse innenfor annet regelverk. Vi mener derfor at risikoen for feilprising er større på fremmedtjenester enn i mange av de andre regnskapspostene. Vi startet arbeidet med tilsyn av fremmedtjenester i 2022, og planla å åpne regelstyrte tilsyn på dette tilsynstemaet i 2023.

En annen problemstilling innenfor fremmedtjenester er hvorvidt kostnaden anses å være relevant for barnehagedriften etter § 23 første ledd.

Leiekostnader

Også leiekostnader, og dermed indirekte eiendomstransaksjoner i sektoren, var av en størrelse som gjorde at vi ønsket å føre tilsyn med dette. Leiekostnader utgjør nå over 1 milliard, som vist i figur 3. De siste årene har mange barnehager gått fra å eie til å leie barnehagelokalene. Figuren under er en god illustrasjon på dette. Avhengig av vilkårene i leiekontraktene, kan det være flere regnskapsposter enn kun leie av lokaler som er relevant for de totale kostnadene en barnehage pådrar seg i et leieforhold. Eksempel på dette er kostnader til vedlikehold og reparasjon av barnehagebygget.

Om vi også tar hensyn til at enkelte typer leiekontrakter overfører reparasjon og vedlikeholdskostnader mm. fra eier til leietaker, så var kostnader til leide lokaler trolig den største utgiftsposten til barnehagene etter personalkostnader. Vi startet arbeidet i 2022, og planla å åpne tilsyn på dette tilsynsteamet i 2023. Tilsynstemaet er mest relevant for barnehager som leier av enten nærstående parter eller der leien ble fastsatt før eller ved utfisjonering eller salg av eiendom. I disse tilsynene har vi vurdert § 23 andre ledd om krav til nærstående transaksjoner, og om kostnaden er relevant for barnehagedrift etter § 23 første ledd.

Manglende eller mangelfull rapportering

Det er viktig at barnehagene rapporterer regnskapet og at de rapporterer riktig i BASIL i tråd med kravene i barnehageloven. Dette på grunn av at offentligheten skal ha lik informasjon om alle barnehagene, og at tilsynets risikovurderinger skal være basert på data av høy kvalitet.

På denne bakgrunn vurderte vi at vi ville åpne tilsyn med barnehagenes manglende eller mangelfulle rapportering etter barnehageloven § 23 femte ledd. Dette var også i tråd med strategiens delmål om bedre datakvalitet på pålagte rapporteringer.

Vi benyttet også barnehagelovens § 23 femte ledd der vi vurderte at en eller flere regnskapsposter burde undersøkes nøyere ut fra en innledende gjennomgang av regnskapsdata. To eksempler på dette var om både finanskostnader og finansinntekter var høye, og om fortegnsfeil gjorde at en kostnad framstod som en inntekt. Enkelte av disse tilsynene ble senere utvidet til å gjelde andre bestemmelser, herunder nærstående transaksjoner med hjemmel i barnehagelovens § 23 andre ledd.

Reklamekostnader

Det er ikke bare de store regnskapspostene som kan inneholde feil. Konsekvensen av regelbrudd for mindre regnskapsposter trenger ikke være stor. Dersom det er nærhet mellom barnehagevirksomhetens økonomi og privatøkonomien til barnehageeier, kan imidlertid relativt små beløp i barnehagevirksomheten fremstå store i et privat perspektiv enkeltvis eller samlet. Summen av mange små beløp kan naturligvis også bli store i barnehagevirksomheten.

En helhetsvurdering gjorde at vi ønsket å ha en blanding av krevende tilsynstema der den økonomiske konsekvensen kunne være stor, og mindre krevende tema der det likevel kunne være problemstillinger som det var behov for å avklare. Tilsynstemaet reklamekostnader er et eksempel på sistnevnte. Å ha reklamekostnader kan være tillatt. Likevel kan denne typen kostnad øke merkevareverdien, og dermed i realiteten være en eierkostnad som ikke relaterer seg til godkjent barnehagedrift. Vi ville på denne bakgrunn undersøke om reklamekostnadene var relevant for barnehagedriften, etter barnehageloven § 23 første ledd.

Tilsynets tilnærming til risikoen i barnehagesektoren og bruk av virkemidler for å oppnå målet om bedre regelverksetterlevelse er basert på OECDs pyramide for risikoklassifisering. Vi mener at tilnærmingen gjør det mulig å ta hensyn til at det er ulik organisatorisk og økonomisk profesjonalitet i barnehagesektoren. Se figur 4 nedenfor. Det hvite området indikerer at det trolig er noen områder der vi må søke å forenkle regelverket for barnehagene. Det neste nivået i pyramiden er grønt. Her finner vi barnehager, kanskje spesielt små, som ønsker å etterleve regelverket, men lykkes ikke alltid. Disse trenger veiledning for å kunne følge regelverket. Når det gjelder de oransje og røde nivåene, er det nødvendig med tilsyn. Dette for å avdekke regelverksbrudd og gi reaksjoner på slike brudd, men også for å oppnå en preventiv effekt av tilsynets tilstedeværelse.

Figur 4: Tilnærming til bruk av virkemiddel og risiko

Vi vurderer at det blir enklere å kategorisere ulike deler av regnskapet og ulike deler av barnehagesektoren inn i risikopyramiden når vi får større kunnskapsgrunnlag basert på tilsyn og dialog med barnehagesektoren. Dette vil gi bedre risikovurderinger og mer treffsikker bruk av tilsynets virkemidler; tilsyn og veiledning. En begynnelse på denne kategoriseringen finnes senere i denne rapporten.